在實行總會計師制的基礎(chǔ)上，我國近期又在一些國有企業(yè)特別是大中型集團(tuán)化經(jīng)營企業(yè)中，逐步實行了財務(wù)總監(jiān)制，引起了社會較大的關(guān)注。但對什么是財務(wù)總監(jiān)制度，其特性是什么，運(yùn)作方式如何，財務(wù)總監(jiān)在企業(yè)扮演什么角色等一系列問題，人們的認(rèn)識還很不夠，本文擬就上述問題談幾點認(rèn)識。

　　一、財務(wù)總監(jiān)制度的特性

　　（一）財務(wù)總監(jiān)制度產(chǎn)生于兩權(quán)分離，屬于財務(wù)監(jiān)督的范疇

　　財務(wù)總監(jiān)制度起源于西方國家，二戰(zhàn)前后，西方國家的國有企業(yè)有了一定的發(fā)展，對國有企業(yè)的管理一般是由能代表國家的財政部門或主管部門在人才市場上選擇總經(jīng)理，由總經(jīng)理代為管理，并授權(quán)總經(jīng)理選擇合適的總會計師等高級管理人員，組成經(jīng)理層，負(fù)責(zé)管理生產(chǎn)經(jīng)營。由于所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，這些高級管理人員作為經(jīng)理層，在目標(biāo)、利益、行為等方面與所有者存在很大差異，當(dāng)雙方利益不一致時，經(jīng)理層往往通過選擇會計政策、會計方法、會計程序等等來維護(hù)自身的利益，從而使所有者的利益受到損害。為了解決這個問題，西方國家通過建立財務(wù)總監(jiān)制，監(jiān)督總經(jīng)理及經(jīng)理層，以有效避免“內(nèi)部人控制”保護(hù)所有者的利益，滿足所有者對企業(yè)經(jīng)營監(jiān)控的要求。

　　我國實行財務(wù)總監(jiān)制，原因也比較類似，而且經(jīng)營者與所有者的背離有過之而無不及。為數(shù)不少的國有企業(yè)存在會計信息失真、財務(wù)收支混亂、國有資產(chǎn)流失嚴(yán)重等問題，窮廟富方丈不勝枚舉。究其根本，財務(wù)收支管理失控是主要原因。這個問題不盡快解決，將極大的妨礙國有企業(yè)的改革。因此，國家在一些國有企業(yè)中建立財務(wù)總監(jiān)制度，在財務(wù)收支及管理標(biāo)準(zhǔn)上對企業(yè)的投資、籌資、收入分配以及日常經(jīng)營收支在時間上、數(shù)量上實施監(jiān)控?？梢姡攧?wù)總監(jiān)制度是針對加強(qiáng)國有企業(yè)的財務(wù)監(jiān)督而建立的。

　　財務(wù)總監(jiān)制度實際上是對國有大中型企業(yè)總會計師制度和內(nèi)部審計制度的發(fā)展與完善。它吸收了總會計師制度和內(nèi)部審計制度的財務(wù)管理與監(jiān)督職能，彌補(bǔ)了總會計師在職責(zé)權(quán)限上的局限性和內(nèi)部審計制度滯后性的缺陷。此外，企業(yè)的監(jiān)事會雖然也是監(jiān)督機(jī)構(gòu)，但其職能主要是事后監(jiān)督，人員也并非專職，而財務(wù)總監(jiān)測是對國有企業(yè)的整體財務(wù)進(jìn)行事前、事中、事后的專業(yè)專職監(jiān)督。

　?。ǘ┴攧?wù)總監(jiān)制度維護(hù)了所有者的利益，是現(xiàn)代企業(yè)制度的有機(jī)組成部分

　　現(xiàn)代企業(yè)制度下，兩權(quán)之間的關(guān)系應(yīng)是互相制約、互相促進(jìn)、互相保證的，因此，所有者有必要對經(jīng)營者實施適度的監(jiān)管。這種監(jiān)管首先體現(xiàn)在對經(jīng)營者的選擇，即選擇最適當(dāng)?shù)娜藫?dān)任總經(jīng)理；其次是對經(jīng)營者的重大經(jīng)營決策，財務(wù)決策的審定和制約。從我國的現(xiàn)實情況來看，在兩權(quán)關(guān)系上存在的突出問題是所有者主體缺位和經(jīng)營者行為失控并存，且近幾年來這種失控日趨嚴(yán)重。經(jīng)營者的行為未受到應(yīng)有的制約，由此導(dǎo)致國企的種種腐敗，因此，規(guī)范和約束經(jīng)營者的行為，關(guān)系到國企改革的成敗，關(guān)系到現(xiàn)代企業(yè)制度能否建立和發(fā)展。

　　財務(wù)總監(jiān)制度的實施，就是為了改變所有者主體缺位和經(jīng)營者權(quán)力失控，目的在于建立一種兩權(quán)互相制約的機(jī)制。強(qiáng)化所有權(quán)對經(jīng)營權(quán)的約束，使經(jīng)營者在重大決策和財務(wù)收支上最大限度的體現(xiàn)所有者的意志，這也是國際上處理兩權(quán)關(guān)系的通行做法，也是任何社會經(jīng)濟(jì)制度下企業(yè)應(yīng)遵循的基本規(guī)則。

　　實施財務(wù)總監(jiān)制度，并不是干預(yù)經(jīng)營者的經(jīng)營權(quán)，盡管財務(wù)總監(jiān)所實施的監(jiān)督貫穿于企業(yè)經(jīng)營活動和財務(wù)收支的事前、事中和事后，但經(jīng)營者與財務(wù)總監(jiān)在組織收支的基本原則上是一致的，賦予財務(wù)總監(jiān)代表所有者行使監(jiān)督使命是完全合理可行的，也與強(qiáng)化企業(yè)自我約束機(jī)制、轉(zhuǎn)換企業(yè)經(jīng)營機(jī)制、保障企業(yè)經(jīng)營者的合法權(quán)益、與政企分開和兩權(quán)分離的基本要求是相吻合的。

　　雖然財務(wù)總監(jiān)是受企業(yè)所有者的委派，以獨立的身份進(jìn)入企業(yè)的，但其職責(zé)的履行是與企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營活動以及決策行為緊密聯(lián)系在一起的，構(gòu)成了現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部約束機(jī)制的有機(jī)組織部分，在內(nèi)部約束機(jī)制運(yùn)行中發(fā)揮財務(wù)監(jiān)督職能。這種監(jiān)督具有及時、有效、經(jīng)常、自覺的特點，顯然，這種作用于企業(yè)內(nèi)部約束機(jī)制的監(jiān)督是企業(yè)外部任何監(jiān)督都無法實現(xiàn)的。

　　從現(xiàn)實上看，目前我國一些非國有企業(yè)和公司制企業(yè)，也在嘗試建立財務(wù)總監(jiān)制度，其原因是在企業(yè)組織規(guī)模和經(jīng)營規(guī)模日益擴(kuò)大的情況下，由于財務(wù)監(jiān)管的滯后而產(chǎn)生種種問題，給企業(yè)的發(fā)展壯大造成了極大的妨礙。許多企業(yè)家從自身的經(jīng)歷中以及與同行的管理經(jīng)驗的交流、國外管理經(jīng)驗的了解上，逐步認(rèn)識到完善財務(wù)監(jiān)管制度的必要性，可以說，建立財務(wù)總監(jiān)制度并非完全是來自于國家的指令，也是企業(yè)家對整個企業(yè)進(jìn)行有序、有效的財務(wù)監(jiān)管的內(nèi)在要求。

　　二、財務(wù)總監(jiān)制度的運(yùn)作方式

　　財務(wù)總監(jiān)的職責(zé)界定在監(jiān)督，在監(jiān)督國有資產(chǎn)的營運(yùn)、重大財務(wù)決策和審查財務(wù)報告，對重大財務(wù)收支與經(jīng)營活動實行與總經(jīng)理聯(lián)簽制，具體的分析主要有：對國有企業(yè)的整體財務(wù)活動進(jìn)行專業(yè)專職的財務(wù)監(jiān)督；審查和評價財務(wù)處理程序的完整性與正確性；業(yè)務(wù)處理程序的科學(xué)性與正確性；資產(chǎn)的安全性及有效性；債務(wù)的真實性、合法性；管理信息資料的真實、客觀、完整性，檢查揭示各種弊端，定期向董事會報告并研究有效對策。

　　財務(wù)總監(jiān)對企業(yè)實施的監(jiān)督重點側(cè)重于事前與事中，因為來自于企業(yè)外部的監(jiān)督如政府監(jiān)督、債權(quán)人監(jiān)督和社會監(jiān)督都不可能詳細(xì)、全面和及時，他們只能審查會計核算的最終產(chǎn)品――財務(wù)報告，事前與事中則成了盲點。企業(yè)的內(nèi)部審計由于審計人員的任命、考核、待遇等問題受制于企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)，所以無法發(fā)揮制衡作用，財務(wù)總監(jiān)制度能有效地解決這個問題，這是因為：（1）財務(wù)總監(jiān)由所有者委派，代表所有者行使監(jiān)督權(quán)，具有法定的權(quán)威性。（2）財務(wù)總監(jiān)按照一定的程序進(jìn)入董事會，行政職權(quán)相當(dāng)于企業(yè)副總，參與企業(yè)的決策具有實質(zhì)的權(quán)威性。（3）財務(wù)總監(jiān)從財務(wù)專家中選拔，除具有專業(yè)會計知識外，還具有很強(qiáng)的財務(wù)管理能力和審計能力，具有專業(yè)的權(quán)威性。（4）財務(wù)總監(jiān)的人事關(guān)系、工資待遇、考核晉升和住房等利益與企業(yè)無關(guān)，具有獨立的權(quán)威性。因此，財務(wù)總監(jiān)對總經(jīng)理及經(jīng)理層有天然的制衡力，可確保會計監(jiān)督落到實處。

　　實踐證明，對國有企業(yè)派出財務(wù)總監(jiān)是加強(qiáng)對國有企業(yè)財會監(jiān)管的好辦法，例如，1995年初，深圳市國有資產(chǎn)管理局在一些大中型企業(yè)試行財務(wù)總監(jiān)制度，首批派出六名財務(wù)總監(jiān)進(jìn)行試點，收到了良好的效果，突出表現(xiàn)在以下方面：能夠較真實地反映企業(yè)經(jīng)營狀況，為國有資產(chǎn)保值增值奠定了良好地基礎(chǔ)；摸清了企業(yè)的家底，為企業(yè)正確決策創(chuàng)造了條件；通過資金運(yùn)作的聯(lián)合簽名，正確把握了資金的流向；能及時發(fā)現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)的違紀(jì)違法問題，對企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)起到有效的制衡。

　　三、財務(wù)總監(jiān)與注冊會計師和企業(yè)總會計師的關(guān)系

　　財務(wù)總監(jiān)、注冊會計師、企業(yè)總會計師的工作對象，都是企業(yè)的財會工作和結(jié)果，但各自的作用有很大不同。

　?。ㄒ唬┴攧?wù)總監(jiān)與注冊會計師的關(guān)系

　　財務(wù)總監(jiān)和注冊會計師都是受投資者的指派和委托，都應(yīng)對投資者負(fù)責(zé)，但兩者的獨立性不同，各自的財務(wù)審計報告的作用也不同。

　　財務(wù)總監(jiān)是在董事會的領(lǐng)導(dǎo)下工作的，直接對董事會負(fù)責(zé)。他相對企業(yè)經(jīng)營者是獨立的，相對于董事會是不獨立的，因此，財務(wù)總監(jiān)的財務(wù)審計報告只對董事會報告，對社會是不公開發(fā)布的。財務(wù)總監(jiān)對企業(yè)經(jīng)營者的重大財務(wù)決策實行事前監(jiān)督，對其執(zhí)行董事會決議的正確性、真實性進(jìn)行事中和事后的監(jiān)督，并提出改進(jìn)意見，供董事會決策時參考。當(dāng)財務(wù)總監(jiān)發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營者的財務(wù)運(yùn)作不符合董事會決議時，及時向董事會報告，并由董事會決定是否需要糾正，以保證企業(yè)經(jīng)營活動按照董事會決議進(jìn)行。

　　注冊會計師對經(jīng)營者和董事會都是獨立的，其審計報告要向社會公布。因此，注冊會計師的審計報告更具客觀性和公允性。注冊會計師主要是對企業(yè)財務(wù)報表的真實性、完整性、一貫性提出審計意見，是站在第三者的立場上發(fā)表意見。他受董事會的委托進(jìn)行工作，但不受董事會的領(lǐng)導(dǎo)。注冊會計師的審計是事后審計。是對經(jīng)營者提供的財務(wù)報告的可信程度發(fā)表意見，而對經(jīng)營過程并不監(jiān)管。同時，注冊會計師的審計報告也是對財務(wù)總監(jiān)工作的一種檢驗。因此，注冊會計師的審計報告和財務(wù)總監(jiān)的審計報告具有不同的作用，兩者不能替代。

　?。ǘ┴攧?wù)總監(jiān)與企業(yè)總會計師的關(guān)系

　　從委派的主體上看，財務(wù)總監(jiān)由董事會或國有資產(chǎn)管理局委托，對上述委派人負(fù)責(zé)。企業(yè)總會計師由總經(jīng)理任命，對總經(jīng)理負(fù)責(zé)。雖然我國會計法規(guī)定會計對企業(yè)財務(wù)有監(jiān)管職能，但實踐中，總會計師往往受制于經(jīng)營者，無法真正履行監(jiān)管職責(zé)，而且總會計師來自企業(yè)的內(nèi)部，與經(jīng)營者的利益是一致的，通常會更多的維護(hù)經(jīng)營者的利益。而財務(wù)總監(jiān)來自于企業(yè)外部，又置身于企業(yè)之中，他不受經(jīng)營者的領(lǐng)導(dǎo)，可以站在投資者的立場上，為維護(hù)投資者的利益而對企業(yè)進(jìn)行財務(wù)監(jiān)管。從雙方的職責(zé)上看：總會計師執(zhí)行總經(jīng)理的指令：組織會計核算、內(nèi)部控制、主管企業(yè)財務(wù)、會計、審計和結(jié)算中心的日常工作、為企業(yè)內(nèi)部和外部提供真實有用的會計信息，保證企業(yè)財產(chǎn)的安全完整，并參與企業(yè)的財務(wù)、經(jīng)營決策，當(dāng)好廠長、經(jīng)理的助手。財務(wù)總監(jiān)不主持企業(yè)的財會工作，他的主要職責(zé)監(jiān)督國有資產(chǎn)的營運(yùn)是否能保值增值；企業(yè)帳目的完整性、真實性；重大財務(wù)、經(jīng)營決策以及企業(yè)資金的流向是否符合董事會的決議等等，并定期向董事會提交審計報告，對審計報告的真實性和可靠性負(fù)責(zé)。

　　鑒于財務(wù)總監(jiān)和總會計師各有不同的職責(zé)與作用，兩者不能互相取代，如果不設(shè)財務(wù)總監(jiān)，仍采用總會計師單軌運(yùn)行制，則隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，所有者缺位、經(jīng)營者權(quán)力失控等問題就很難解決：如果用財務(wù)總監(jiān)制完全代替總會計師制，那么，財務(wù)總監(jiān)即是管理者，又是監(jiān)督者，又回到了原來的老路，而不利于發(fā)揮經(jīng)營者的特長，又削弱了投資人的監(jiān)督，最終使所有者的利益受